政府审计

我国环境保护审计的沿革及发展趋势

摘要：随着我国经济快速发展，环境保护审计正成为审计的一个重要领域。研究环境保护审计的发展历史和发展趋势对环境保护审计实践具有指导作用。

关键词：环境保护审计 发展

Abstract: with China's rapid economic development, environmental protection audits are becoming an important area of audit. Development history and trend of study on environmental protection Audit audit practice guide to environmental protection.

Key words: environmental auditing developments

一、环境保护审计的渊源及理论基础

1、国外环境保护审计的发展历程

人类在征服自然、创造物质财富的同时, 也对环境造成了严重的破坏, 面对现实环境问题各国都采取了一系列诸如法律、经济和行政的有力措施, 并取得了一定的成效, 环境审计便是其中一项重要措施。20 世纪70 年代末, 美国和加拿大的企业开始进行环境审计, 80 年代扩展到欧洲, 而后亚太地区国家也开始重视环境审计。最初由于环境法律法规的加强和对污染环境的惩罚力度的加大, 企业出于降低环境风险的需要, 自发地制定了独立的环境审计计划, 定期检查和评价企业环境问题, 因此可以说环境审计是源于企业的内部环境管理。鉴于企业内部自身开展的环境审计的有效性, 政府审计机关和社会独立审计机构也

逐渐加入到环境审计主体的行列, 这一切都在理论和实践方面极大地促进了环境审计的完善和发展。

2、我国环境保护审计的起步

我国政府一直十分重视环境问题，从20世纪70年代起，颁布了《环境保护法》、《大气污染防治法》等一系列环境保护的法律法规。环保资金投入逐步增加，“九五”期间的绿色工程计划重点是污染治理。近年来，我国在生态保护方面采取了多种措施，并已取得初步的成效，如退耕还林、天然林保护、风沙源治理等。但是，还应当清醒的认识到我国目前环境问题依然十分严峻。一些地区的污染物排放总量很大，污染程度很高，生态环境恶化的趋势还未得到有效遏制。作为一个发展中国家，我国在经济发展与环境问题上面临的是发达国家100多年工业化发展历史过程中所遇到的环境问题，在我国近30年集中体现出来。发达国家用了近50年的时间治理，我们自改革开放以来仅用了20余年。与此同时我国人口还在增长，经济还要快速发展，而人均资源占有量少，许多地区环境脆弱，承载力低，面临的环境压力非常大。

环境审计作为一种有效的综合经济监督手段，对政府和企业的环境责任的履行情况进行监督和评价，同时政府、企业也需要通过审计来解脱自己的环境责任，在公众中树立良好的形象。因此《审计署2003至2007年审计工作发展规划》提出，“借鉴国际先进经验，加强规划协调，搞好国家重点区域环境保护投入和重大环境保护项目的审计监督，探索建设中国特色环境审计模式，促进落实环境保护的基本国策”。

3、环境保护审计的理论基础

从表象上看是环境问题的严峻导致环境审计的产生，但深入分析则有其产生的理论基

础。环境审计是审计学科的组成部分之一，因此环境审计的理论基础必然与审计理论相关。但环境审计又有其特定的应用范围，所以环境审计的理论基础也会有其特点。

由于环境资源无法切割分配，在民主社会里，它理所当然地归社会公众共有。而环境资源所有权的共有性，决定了环境资源受托责任关系的产生。由于任何个人没有能力对环境资源进行单独管理，因此社会公众只能把环境资源委托给政府进行综合管理，政府便承担了管理环境资源的受托责任。企业是环境资源的主要使用者，政府要求企业在生产过程中不污染或者少污染环境，企业也间接地承担了环境保护的受托责任。环境问题的经济外部性使厂商随意使用多种环境资源，例如：空气、水源、土壤、森林、草原等，而不用付出相应的代价，厂商的私人成本与考虑环境成本后的社会成本相分离，自由市场的价格机制失效，从而导致环境日益恶化，社会公众成为其主要受害人。随着民主意识和环境意识的增强，社会公众开始委托自己的各种代理人来进行环境管理。于是，受托经济责任便扩展到环境领域，形成受托环境责任。审计的本质是证实和评价受托经济责任，而这种经济责任关系的内容是不断变化的。环境审计就是对环境资源的公共受托责任进行证实和评价，它符合审计的本质要求。因此可以说，受托责任理论是环境审计产生的基础。

二、目前我国资源环境审计的现状

我国的资源环境审计起步较晚。1998年为适应经济社会发展需要，审计署成立农业与资源环保审计司，专门负责资源环境项目审计。经过十几年的探索实践，我国资源环保审计在审计项目组织安排、审计方式方法和审计理念等方面均获得较快发展。在审计项目安排上关注民生，聚焦社会经济热点，组织了天然林保护资金、水污染防治资金、退耕还林还草试点工程资金、排污费等专项审计；在审计方式方法上，不断吸收借鉴先进的审计经验和方法，审计署组织的资源环境审计项目全部要求开展绩效审计和审计调查；在审计理念方面，以审计“免疫系统”功能理论为指导，审计在揭示资源环保资金使用存在的重大

违法违规问题、促进国家资源环保政策贯彻落实等方面发挥了积极的作用。但是，由于受传统合规审计和财务审计理念和方法的影响，目前我国资源环境审计在审计理念与审计实践结合、在审计方法的运用等方面还存在一定问题，影响了资源环境审计作用的进一步发挥：

1. 重视资金绩效审计，对政策本身的绩效关注不够。

尽管目前绩效审计已成为资源环境审计的主要形式，但由于受传统财务审计影响，特别是在审计绩效评价和处理处罚方面，与资金相关的问题更直观，更易受到关注。因此，资源环境审计中不可避免地存在以财政资金为主线开展审计的理念，将审计工作主要精力放在资源环保资金的审计上，而对政策和项目本身绩效成果关注相对不足。对资源环境及其监管活动中生成的业务数据和环境报告、对资源环境相关项目建设和运营效果等数据进行审计调查分析是有效履行审计职能作用的重要内容，能深入揭示和查处资源开发利用和环境保护工作中的浪费资源、破坏环境等问题。如对政府排污监管活动相关的排污申请登记、排污许可证发放和企业污水处理设备运行记录等相关业务记录等进行审核和深入分析，通过评价政策目标实现情况，发现目标未有效完成的原因和潜在的安全的隐患，有利于促进加强资源环境管理，维护国家资源环境安全，具有重要的现实意义。

2. 以既定的政策法规为标准，而忽视了政策本身的合理性

虽然英国等国家审计机关都不主张对政策本身进行审计评价，但并不意味着审计机关要完全拘泥于既定的政策法规开展审计。在资源环保审计实践中，由于审计内容具有较强的专业性和特殊性，审计人员难以及时、全面的掌握相关专业内容，而以既定的政策、法规和工程、项目本身的目标、标准为标准开展审计，审计人员能较快开展审计工作，降低审计工作量，同时还能有效降低审计风险。然而据此开展审计工作具有一个前提，就是所

依据的政策、法规和目标本身就是科学、合理，符合当时经济社会发展要求的。但目前有些资源环保政策长期未修订，已不适应经济社会发展，还有些项目、工程设计本身就存在缺陷或问题，以此为依据开展审计难以保障资源环境保护和合理利用等审计目标实现，不能有效发挥审计职能作用。如审计署对青藏铁路建设审计发现，青藏铁路环境监测存在一些薄弱环节、环境影响评价报告提出的环保措施投资缺乏科学的界定和计算依据，那么如果审计完全拘泥于本身就不完善的制度和标准开展审计工作，所实现的必将是一个低水平的审计成果。

3.重视普遍性问题，而忽略了对特定区域和领域问题的反映

为加强审计项目管理，审计署除通过审计工作方案统一确定审计重点和主要内容外，还附加一些统一的表格，甚至统一审计报告格式、内容。但是资源环境具有较强的地域特征和特殊性，这种工作方式无法体现被调查地区的区域特征，突出反映深层次问题和因地制宜开展资源环保工作。如审计署节能减排审计调查确定的审计范围主要为煤炭、水泥、电力等，没有将石油列为审计范围，但是石油开采与加工在黑龙江省资源开发中占有重要地位，缺乏这一部分的审计调查结果将难以全面反映黑龙江省节能减排的总体情况，相应的审计建议也可能缺乏针对性、有效性。

三、我国环境保护审计的特征

环境审计在我国仍处于起步阶段。研究我国的环境审计必须结合我国的国情，考虑经济发展与环境之间存在的现实矛盾。总结我国近年来以政府审计为主导的环境审计实践，主要有以下特征：

1．以强制审计方式为主

根据审计实施方式不同，可将环境审计划分为强制审计和自主审计两种。强制审计是指审计部门根据国家有关法规的统一要求，对拥有环境保护任务的单位、企业所进行的强制性环境审计。自主审计是指有环境保护任务的单位、企业完全根据自己的目的、意愿和可能，主动实施的环境审计。我国现阶段，面对生态环境的日趋恶化，国家需要对自然环境实施宏观管理，完全依赖自主审计是绝对不现实的，真正能够确保环境管理的良性运转只能是实施强制审计，通过强制性审计活动监督有关部门、企业是否遵循了有关环境法律规定。

2．以现实的重大环境问题为线索确定审计项目

政府审计机构充分关注在环境方面发生重大事故和已暴露出的突出问题，如严重污染、浪费自然资源和决策失误等，以此为线索确定审计项目。自1998年以来，我国审计机关主要围绕当前国家环境保护的重点项目，先后完成了林业生态建设资金审计调查、4个重点城市排污费审计、天然林资源保护工程资金审计、退耕还林试点工程资金审计等项目，取得良好的成效。

3．以环保资金使用为主的财务审计

财务审计是当前环境审计的重要内容之一。由于环境管理的复杂性，各单位在环保资金的管理和使用中，还缺乏严格的、全面的监督，漏洞和弊端不少，侵吞、挪用和无效使用的情况时有发生。因此，确定对环保资金的管理和使用、环境保护项目计划和目标执行情况、专项资金使用的合法性和真实性等方面进行审计，以确保环保资金的合法合理使用，减少损失浪费。从国家审计署两次对兰州、重庆、广州等20个城市进行环境审计的情况来看，也证实了这一实事。

4．以检查环境法规政策、制度执行为主的审计

到目前为止，我国已颁布了一系列环境保护法律和有关资源管理、开发利用和保护的法律、制度；国务院和各级地方人民政府还分别制定颁布了一批环境保护、环境资源管理的行政法规和地方法规，在有关经济法规中也包含了环保的条款。由于我国经济和社会发展的不平衡，地方保护主义的存在和对环境问题认识的滞后，环境政策在执行中遭到抵制，走形变样、执行不力的情况时有发生。因此，将合规性作为现阶段环境审计的重点，揭示和反映存在的问题，促使其遵守和执行。

5．以传统审计方法为主

由于现阶段的环境审计多以财务审计和合规性审计为主，审计人员的知识背景多以财务会计为主，导致在审计方法上较多地选择分析性复核、座谈、调查等传统的审计方法。

四、我国环境审计的发展趋势

环境审计越来越受到政府和企业的广泛关注，对环境审计的理论研究和实践探索也不断向纵深方向发展。环境审计呈现出以下几个发展趋势：

1．由强制性审计向自主性审计转变

随着我国环境法律法规的完善，企业的法律意识和环境保护意识不断提高，自愿实施环境审计的企业数目将不断增大。一部分大型企业已经将环境审计列入规划，因为他们认识到实施自主审计，能明显地减少不自觉和不适当的环境行为，有利于树立企业的环境形象，提高企业的市场竞争力。

2．环境审计的范围将不断拓宽

在审计重点环境项目的同时，正努力扩展其环境审计的范围，包括健康、安全和产品安全事项、水污染、废弃物处置等方面的环境审计。

3．审计重点从财务审计、合规性审计转向效益审计

环境审计的目标之一是对环境管理工作的绩效作出评价。环境审计工作逐渐从财务审计、合规性审计转为效益审计，主要对环境管理系统的有效性、环境政策和措施的实施效果、环境项目的投资效益和环境部门工作的经济性、效率性和效果性进行审计。

4．对比审计的方法得到越来越多的应用

对比审计是指把本国不同地区之间的情况，或本国与其他国家的情况进行对比审计的方法。由于环境问题具有复杂性、多样性、动态性，随着社会经济的发展，在某一地区或国家内，不断会有新的环境问题涌现，从而导致该地区或国家的环境标准缺乏或滞后，在这种情况下，使用对比审计方法，可以最大限度地降低审计风险。

5．调整环境审计人员的知识结构

环境审计的专业性和技术性很强，需要具有多种环境知识，如环境经济学、环境生物学、环境法学、环境管理学等等，还要具备社会学、统计学、工程学等方面的知识。而我国现有审计人员的知识背景多为财会专业，难以胜任环境审计方面的工作，有必要合理调整审计人员的知识结构。

参考文献：

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