科技信息 基础理论研讨 浅谈战略成本管理理ｉ仑框架硇构建 广西财经学院会计系 黄胤强 ［摘要］战略成本管理的理论和方法正处于发展之中，许多问题还有待进一步研究和完善。本文试图对战略成本管理的涵义、目标、 思想、内容和方法体系做初步探讨，为战略成本管理理论框架的构建提供有益的启示。 ［关键词］成本管理模式 战略成本 框架构建 在新技术革命和现代经营环境下，单纯以降低成本为目标的传统 成本管理暴露出许多缺陷，所提供的成本信息缺乏准确性和透明度， 越来越难以适应现代企业管理的需要。而战略成本管理（Ｓｔｒａｔｅｇｙ Ｃｏｓｔ Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ，简称ＳＣＭ）是一种将成本管理与战略管理相结合的新型成 等有关因素的相互关系中考察，在战略高度上认识成本问题，从降低成 本、增加利润、提高资源利用效率、构造企业价值链、取得竞争优势、满 足顾客需求等方面考虑战略成本管理的目标定位。 因此，战略成本管理存在着一个目标体系，包含了三个层次： 本管理方法，它强调在成本管理过程中不仅要关注企业内部的成本变 化，而且更要关注企业外部竞争环境以及竞争对手战略的变化，其目的 就是要使企业在竞争中取得优势，增强企业战略地位，获取超过平均水 平的收益，因此较之传统成本管理更具有全局性、前瞻性和优越性。 目前有关战略成本管理的一系列理论和方法正在形成和完善之 中，其发展仍处于初级阶段。因此，本文试着在众多学者研究的基础上， 对战略成本管理理论框架的建立进行初步探讨（如图所示），并就各组 成部分及其它们相互之间的联系进行分析。 ｌ社会文化ＩＩｌ Ｊｌ资源优化ＩＩ经济环境Ｌ市场地位Ｉ ｌ １作业增值Ｉ管理决策Ｉ ＿＿Ｊ ＿＿Ｊ 匕 主导关系 反馈关系… 影响关系 战略成本管理理论框架结构图 战略成本管理的涵义 战略成本管理尚未有明确的定义，它随着企业战略管理的兴起而 形成和不断完善，并为企业经营管理战略服务。战略管理通常被视为企 业战略规划、战略实施、战略控制过程中所有相关战略要素组合在一起 的管理方法，旨在建立持久的竞争优势。因此，战略成本管理可认为是 成本管理与战略管理的有机结合，它将成本管理置身于战略管理的广 泛空间，从战略的高度在对企业环境全面分析的基础上提供企业本身 及其顾客和竞争对手的成本信息，帮助管理者进行战略思考和制定企 业战略，最大限度地促进本企业价值链的改进与完善，从而创造竞争优 势，以达到企业有效地适应外部持续变化的环境的目的，其实质是寻求 成本优势。 战略成本管理的产生和发展，一方面是企业战略管理的需要：另一 方面则是企业传统成本管理体系自身变革的需要。迈克尔·波特的竞争 战略理论对企业战略中的成本问题作了有效的说明，他认为不论企业 采取何种战略，成本问题始终是企业战略制定、选择和实施过程中需要 考虑的重点问题，如何利用成本战略为企业赢得成本优势和竞争优势 既是企业战略管理的重要内容，也是成本管理的重要内容，二者构成了 战略成本管理。而新科技革命和现代经营环境对传统成本管理的挑战， 使得成本管理的核心从单纯地降低成本转移到价值链的有效管理上， 既要借助传统的成本控制方法模型和新型的价值管理活动（如作业基础 成本法），又要结合企业工程技术和组织文化特性，实施纵贯时空的动 态业务控制，把成本管理提高到战略性层次，达到顾客满意的长期效果 性目标。因此，战略成本管理是传统成本管理的发展和提升。 二、战略成本管理的目标 战略成本管理的目标规范着其思想体系，制约着其内容和方法体 系的建立。但到目前为止，战略成本管理目标还不是一个明确的主题， 存在着许多争议。这是因为，传统成本管理下人们对成本管理目标的理 解和表述主要集中在成本降低方面，当成本管理提升为战略管理层次 时，无论是从战略角度还是从系统科学角度看，过分集中于成本降低的 成本管理目标不能够满足管理理论和管理实务发展的实际要求，成本 管理的局部优势并不意味着战略管理的整体优势。因此，确定战略成本 管理目标需要将成本管理放在与企业经营活动、管理措施及战略选择 ６４．－－—— 第一，降低成本。这一目标层次以研发过程、生产过程、业务过程为 焦点，采用改变成本发生的基础条件和严格执行成本控制计划为手段 的成本降低措施，如采用新的技术设备、新的工艺流程、新的产品设计、 新的材料等，使影响成本的结构性因素得到改善，或是在既定的经济规 模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高劳动生产率、合理 地组织生产等方法降低成本，属于日常成本管理的内容。 第二，利用资源、成本、质量、数量、价格之间的相互关系，配合企业 尽可能获取最大利润。这一目标层次以成本变动与其他相关因素变动 的相互关系为焦点，在成本降低与生产经营需要之间做出权衡取舍，不 仅仅着眼于成本降低本身，还要从战略意义上利用成本、质量、价格、销 量等因素之间的相互关系，支持企业为维系质量、调整价格、扩大市场 份额等对成本的需要，使企业能够最大限度地获得利润，以获取竞争利 益。 第三，通过成本管理配合企业的战略选择与实施，通过获取成本优 势帮助企业取得竞争优势。这一目标层次以成本管理与企业战略的配 合为焦点，在企业战略引导下，对企业价值链上的作业和连接关系进行 成本动因分析，在生产者成本与消费者成本之问做出权衡，寻求降低成 本的战略途径，取得成本优势和竞争优势。 战略成本管理目标的三个层次之间的主要差别在于考虑成本问题 的视角不同：第一层次以企业内部为视角，以降低成本为核心；第二层 次以企业内部为视角，考虑到成本质量、数量、价格、供求等相关因素之 间的关系，以利润为取向；第三层次以企业与环境、企业与竞争、企业与 顾客的相互关系为视角，以企业的长期发展和竞争优势为重点。正因如 此，战略成本管理能够很好地把成本管理要求与战略管理要求结合在 起，无论在视野上，还是在方法和内容上更具有成本管理优势和竞争 优势。 三、战略成本管理的思想 战略成本管理的实质是成本管理的战略决策，其效能展开的关键 在于能否将成本管理置身于战略管理环节之中，构造一个基础宽广的、 具有长期性持续效应的降低成本的措施体系，通过一系列成本管理方 法的应用，为企业创造成本优势提供保障，为达到这一目的，应具备战 略成本管理思想。 战略成本管理思想可以概括为以下几个方面： 第一，管理成本源流思想。战略成本管理在关注企业外部竞争环境 变化和顾客需求变化的基础上，从成本发生的源流着手，对成本发生的 基础条件即企业可用经济资源的性质及其相互之间的联系方式，包括 劳动资料的技术性能、劳动对象的质量标准、劳动者的素质和技能、产 品的技术标准、企业的组织结构、职能分工、管理制度以及企业文化、外 部协作关系等进行战略性设计，形成成本持续降低的源泉。 第二，与企业战略相匹配思想。战略成本管理是以企业战略为核心 展开的成本管理，其属性决定了在成本管理领域所采用的管理内容和 方法要与企业战略相匹配，要与企业的发展阶段和产品生命周期相适 应，所采取的各种战略措施之间也要协调配合。 第三，成本管理机制和方法措施的融人思想。战略成本管理要求站 在全局高度上控制企业的整个生产经营过程，将成本管理的理念、方 法、规章制度融人到各部门的业务管理和业务过程之中，克服不同职能 部门或经营管理系统的职责分工对成本管理的限制作用。 第四，树立成本意识思想。良好的成本意识是成本管理的必要条件， 战略成本管理要求高层管理人员以身作则，注意控制成本，提高节约意 识，采用适当的利益机制、约束机制和监督机制，使成本管理思想融入 到企业各成员的头脑之中。 四、战略成本管理的内容 科技信息 基础理论研讨 综上所述，从理论角度看，战略成本管理的内容是战略成本管理目 标和思想的深化，从实务角度看，战略成本管理内容又是战略成本管理 方法措施能否发挥有效作用的关键，因而是战略成本管理的核心部分。 五、战略成本管理的方法 战略成本管理方法是战略成本管理内容的深化，即采取什么样的 措施来达到战略成本管理目标，可根据战略成本管理思想进行选择： １．以改变成本发生的基础条件为目的的方法措施，主要有：（１）重构 价值链，从根本上改变企业的成本结构，为进一步的成本降低提供新的 基础。（２）控制成本动因，改善成本动因之间的联系等方面。（３）长期成 本计划与目标成本管理，选择与企业战略相匹配的产品战略和成本水 平。 战略成本管理包括两个层面的内容：一是从成本角度分析、选择和 优化企业战略；二是对成本实施控制的战略。前者是企业战略中的成本 侧面，要解决如何反映本企业以及竞争对手的竞争力变化和分析企业 成本优势、劣势的问题，后者是在前者的基础上为了提高成本管理的有 效性而对成本管理制度、方法和措施等所进行的谋划，要解决如何做到 在降低成本的情况下不损害甚至提高竞争力，或在适当提高成本的情 况下大幅度提高竞争力的问题。 概括起来，战略成本管理内容包括战略成本管理分析体系、战略成 本管理控制体系、战略成本管理保障和考核体系三个方面： １．战略成本管理分析体系 战略成本分析体系通过对企业内部条件、外部环境以及竞争态势 的分析，揭示企业的相对成本地位，描述企业的外部机会、内部优势、可 能面临的威胁和弱点，有助于企业明确成本管理的重点内容和应该采 取的战略措施，主要包括： （１）价值链分析。价值链分析包括企业内部价值链分析、行业价值 链分析和竞争对手价值链分析，其任务就是在了解自身和行业、竞争对 手在价值作业上的差异的基础上，扬长避短，确定目标价值链，明确各 价值活动之间的联系，提高企业创造价值的效率，增加企业降低成本的 可能性，为企业取得成本优势和竞争优势提供条件。 （２）战略定位分析。战略定位是指企业在赖以生存的市场上所做的 战略规划以及为获取竞争优势而选择竞争武器，在成本管理上体现为 根据企业自身的优势和劣势、机会和威胁选择相应的产品竞争战略。 （３）成本动因分析。成本动因分析要求识别和分析企业价值链活动 中的价值作业和作业间的连动关系，以帮助企业认识成本形成和变化 的原因，为强化成本管理提供有效途径。 （４）成本抉择关系分析。成本抉择关系分析旨在揭示成本之间、成 本与相关因素之间的变动关系，以便采取有效的控制措施，避免采用相 互矛盾的措施。 ２．战略成本管理控制体系 战略成本管理分析体系为明确应该采取的战略方法和措施提供了 依据，在此基础上，企业需要采取有力措施、运用科学的方法控制成本， 为此产生了战略成本管理控制体系：（１）按照空间流展开，战略成本管 理控制体系包括价值链的横向整合与规模经济、分权管理与多层次成 本管理责任体系、成本管理空间的细化、作业成本管理、改善成本动因 之间的联系等。（２）按照时间流展开，战略成本管理控制体系包括长期 成本计划、技术改进措施的时机选择、实行目标成本管理、标准成本管 理制度的合理应用、产品寿命周期成本管理等。（３）按照业务流展开，战 略成本管理控制体系包括开发与研究过程中的成本管理、时间成本与 质量成本管理、适时制的应用、价值链的纵向整合等。 ３．战略成本管理保障和考核体系 战略成本管理保障体系包括制度保障体系、组织保障体系和成本 预警分析系统三个方面，是为了保证成本管理方法措施的有效性和保 证成本管理方法措施的顺利实施而建立的各种规范，不直接作用于成 本发生过程本身，而是对处理业务的行为按照成本管理的需要加以倡 导或约束，其作用是基础性的和防范性的。另外，建立战略成本管理考 核体系有助于从战略角度提高成本管理意识，促进成本节约和人员绩 效考核。 ２．以日常成本管理为目的的方法措施，主要包括责任成本制度、标 准成本制度（或定额成本制度）、作业成本法、质量控制方法、存货控制 方法等。 ３．以配合企业战略为目的的方法措施，主要有ＳＷＯＴ分析方法、成 本优势分析与标竿分析法，通过这种分析，揭示竞争对手的价值链、其 所采用的基本战略和其降低成本的战略措施，以此明确企业的相对成 本地位和企业应该采取的成本改进措施等，是将外部环境分析和内部 条件分析结合起来形成企业成本控制战略的一种有效的方法。 战略成本管理方法为降低成本和赢得竞争优势提供了强有力的支 持途径，但要注意把它们置于战略成本管理的目标和思想指引下，根据 企业自身的特点和战略需要加以选择，并注意这些方法之间的协调性 和可控性，避免相互之间发生冲突。 六、小结 战略成本管理的涵义、目标、思想、内容和方法环环相扣，同时又受 到企业内部环境（如成本控制、资源优化、作业增值、管理决策等）和外 部环境（如科学技术、社会文化、经济环境、市场地位等）的影响，共同构 成了整个理论框架，推动战略成本管理的发展与完善。它把传统成本管 理提升到战略层次，提供给人们一种新的思维方法。为企业成本管理提 出明确的发展方向和目标，其实质在于企业价值链的优化和战略定位 下成本管理战略功能的具体展开与效用强化，令企业管理者可以运用 战略成本管理的理论和方法，制定战略目标计划，将企业成本管理的决 策过程和外部环境联系起来，使之科学化和规律化，从而更好地把握企 业的命运，获得竞争优势。 战略成本管理的研究方兴未艾，其如何将成本管理与企业战略相 融合，深化战略成本管理理论和实践，仍要在实务中不断探讨和总结。 参考文献 ［１］靳远文浅析企业战略成本管理［７］财会通讯（学术版），２００９年 ２３期 ［２］李定安．成本管理研究［Ｍ］．北京：经济科学出版社，２００２ ［３］李定安，盂祥霞成本会计研究［Ｍ］．北京：经济科学出版社． ２００２ ［４］ｇＫ贺玲．浅议企业战略成本管理［Ｉ］．商场现代化，２００９年２１期 ［５］冉秋红，刘玉凤．企业成本管理模式研究——一种战略成本管理 模式构想［Ｊ］财会通讯（学术版），２００５年Ｏ６期 （上接第６３页） 认为这种责备是一种赞扬。我们的任务就是要不但 灌输社会民主党纲领的一般真理，而且要不倦地灌输迫切的政治口号 我们现在应当几百次几万次几十亿次地重复‘三项’迫切的革命任 务。 第五，灌输具有一定的枯燥感。 作为方法的灌输，可以分为两种：一是作为某种特定的方法，比如 填鸭式硬灌，死记硬背。二是在特定环境中，面对特定对象的一种教育 方法，它可以有多种灌输方法。灌输方法只是这些相近的方法的统称。 例如就意识形态灌输法来讲，凡是意识形态都要向人们进行灌输， 这是所有意识形态的特点，也是所有国家的特点。思想政治教育的实质 就是意识形态的灌输。人在意识形态面前很难有选择的权利。此外，灌 输从最广泛的意义上来讲，不只是一种价值观的灌输方法，而且也可以 说是一种认识方法。凡是知识，都不是从头脑里自己产生的，而是来自 外部世界，从这个意义上来说，所有的认识都是灌输，所有的教育也都 是灌输。 （四）从灌输的正当性上来理解 与邪教封闭式的为达到思想控制而进行的灌输相区别，列宁这里 讲的灌输不是封闭式的，不是剥夺人的理智和自由选择，而是与人的思 想自由相一致的。所以，灌输不是强制性的、填鸭式的。 注释 ①《列宁选集》第一卷北京：人民出版社，１９９５年版，第３１７页＿ ②《列宁选集》第一卷．北京：人民出版社，１９９５年版，第３１７—３１８页 ③《列宁全集》第１１卷．北京：人民出版社，１９８７年版，第１９８页． 参考文献 ［１］刘世保．重新认识理论灌输的科学性［Ｉ］．理论探索，２００３年０６ 期． ［２］张嘉宏对思想政治教育灌输问，Ｎ Ｏ０思考［１］．广西青年干部学 院学报，２０００年Ｏ４期． ［３］马力，陈占安试论列宁“灌输”思想及其现实意义［Ｉ］思想教育 研究，２００９年Ｏ２期 ［４］李晓霞，王宗枫．对灌输的文本解读及其启示［Ｉ］．文教资料编辑 部，２００７年１８期． ［５］章猷才．试论列宁灌输理论思想［Ｔ］硝费导刊，２００９年１１期 ［６］董立人．对新时期灌输教育的再认识［Ｉ］．理论与改革，２００１年０４ 期．