第八章++资源税法和环境保护税法
第八章 资源税法和环境保护税法 第一节 资源税法 资源税是对在我国领域及管辖海域从事应税矿产品开采和生产盐（以下称开采或者生产应税产品）的单位和个人课征的一种税，属于对自然资源占用课税的范畴。 2019年8月26日第十三届全国人民代表大会常务委员会第十二次会议通过《中华人民共和国资源税法》（以下简称《资源税法》）,并于2020年9月1日起施行。 自2017年12月1日起在北京、天津、山西、内蒙古、山东、河南、四川、陕西、宁夏等9个省（自治区、直辖市）扩大水资源税改革试点。 一、纳税义务人 在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域开发应税资源的单位和个人，为资源税的纳税人。 纳税人以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物易物等，视同销售，应按规定缴纳资源税。 【提示】资源税纳税人的范围广泛，由于资源产品属于有形动产，资源税的纳税人与增值税的纳税人带有一定程度的重叠性。 行为 自产原矿连续加工应税资源，如自采原煤加工洗选煤 自产应税产品连续加工非应税产品，如自采原油加工汽油 自产应税产品用于非生产，如自采矿泉水用于职工福利、个人消费、投资、分配、抵债、赠与、以物易物等 是否计税 增值税 × × 资源税 × √ √ √ 【解释】能否成为资源税的纳税人要受开采地点和开采品目限制。 第一，缴纳资源税的资源的开采地点是“境内”，这会带来资源税进口不征，出口不退的规则。 第二，资源产品有应税与非应税的区别。 第三，资源税有视同销售的规定，且资源税视同销售的行为与增值税、消费税视同销售行为基本一致，但规定更细腻。 第四，开采海洋油气资源已经“费改税”，资源税取代了矿区使用费。 【例题·多选题】下列各项中，属于资源税纳税人的有（ ）。（2005年改编）
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A.境内开采原煤的国有企业 B.进口铁矿石的私营企业 C.境内开采石灰石的个体经营者 D.我国管辖海域开采天然原油的外商投资企业 【答案】ACD 二、税目、税率 （一）税目（★★★） 资源税的税目包括能源矿产、金属矿产、非金属矿产、水气矿产和盐5大类，在5个税目下面又设有若干子目。目前所列的税目有164个，涵盖了所有已经发现的矿种和盐。 部分应税资源的征税对象规定为原矿，部分应税资源的征税对象规定为选矿产品，还有一部分应税资源的征税对象规定为原矿或选矿产品。 税目 原油 天然气 煤炭 具体规定 包括的范围 天然原油 专门开采或与原油同时开采的天然气 包括原煤和以未税原煤（自采原煤）加工的洗选煤 特别提示 不包括人造石油 能源矿产中的煤炭开采企业因安全生产需要抽采的煤成（层）气免征资源税 不包括已税原煤加工的洗选煤、其他煤炭制品 【例题1·多选题】以下应税资源税的征税对象规定为原矿或选矿产品的有（ ）。 A.原油、天然气 B.煤炭 C.钨、钼 D.砂石 【答案】BD 【解析】原油、天然气的征税对象为原矿；钨、钼的征税对象为选矿；煤炭、砂石的征税对象为原矿或选矿。 【例题2·多选题】企业生产或开采的下列资源产品中，应当计算征收资源税的有（ ）。（2016年改编） A.煤炭开采企业因安全生产需要抽采的煤成气 B.深水油气田开采的天然气 C.人造石油 D.从低丰度油田开采的原油 【答案】BD 【例题3·多选题】下列各项中，应征收资源税的有（ ）。（2009年改编） A.进口的天然气 B.专门开采的天然气 C.煤炭开采企业因安全生产需要抽采的煤成气 D.与原油同时开采的天然气 【答案】BD 【相关链接】2020年9月实施的资源税法规定，煤炭开采企业因安全生产需要抽采的煤成（层）气免征资源税。不论煤成（层）气是否符合资源税免税规定,在计算增值税时适用9%的税率。 （二）税率（★★） 资源税采取从价定率或者从量定额的办法计征。具体来说，资源税按不同的资源品目分别实行固定税率和幅度税率。 税率规定 固定 税率 幅度 税率 固定比例税率 幅度比例税率 幅度比例或定应税资源举例 原油、天然气、钨、钼、中重稀土 黑色金属类矿产、金、银、宝玉石 地热、石灰岩、其他粘土、砂石、矿 具体的适用税率由省级第2页
备注
额税率 泉水、天然卤水 第八章++资源税法和环境保护税法
人民政府提出并照章上报及备案 【解释】1.同一征税对象(资源品目)的原矿和选矿的适用税率应分别制定。 2.资源税主要采用比例税率从价计征，部分应税资源的税率形式适用幅度比例税率或幅度定额税率，在幅度内具体税率的选择权不在中央而在地方（省级政府提出，同级人大常委会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案）。 3.纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算不同税目应税产品的销售额或者销售数量；未分别核算或者不能准确提供不同税目应税产品的销售额或者销售数量的，从高适用税率。 三、计税依据 资源税的计税依据为应税产品的销售额或销售量，各税目的征税对象有的仅以原矿为征税对象，有的仅以选矿为征税对象，还有的可以原矿或选矿为征税对象。 征税对象 原矿 举例 原油、天然气、地热、二氧化碳气、氦气、矿泉水、天然卤水 钨、钼、轻稀土、中重稀土、钠盐、钾盐 煤、油页岩、天然沥青、金、银、非金属矿物类和岩石类 计税公式 实行从价计征的： 应纳税额=应税资源产品的销售额×适用税率 实行从量计征的： 应纳税额=应税资源产品的销售数量×适用税率 选矿 原矿 或选矿 （一）从价定率征收的计税依据（★★★） 1.销售额的基本规定 实行从价定率征收资源税的销售额，包括纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外费用，不包括增值税销项税额。 2.运杂费用的扣减 对同时符合以下条件的运杂费用，纳税人在计算应税产品计税销售额时，可予以扣减： （1）包含在应税产品销售收入中； （2）属于纳税人销售应税产品环节发生的运杂费用，具体是指运送应税产品从坑口或者洗选（加工）地到车站、码头或者购买方指定地点的运杂费用； （3）取得相关运杂费用发票或者其他合法有效凭据； （4）将运杂费用与计税销售额分别进行核算。 纳税人扣减的运杂费用明显偏高导致应税产品价格偏低且无正当理由的，主管税务机关可以合理调整计税价格。 一般销售方式，资源税计税依据的包含因素： 资源税计税依据包含的因素 （1）向购买方收取的全部价款 （2）价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费以及其他各种性质的价外收费 计税依据不包含的因素 （1）包含在销售额中的符合条件的运杂费 （2）不包含在销售额中的符合条件的代垫运输费 （3）代收的政府性基金或者行政事业性收费 （4）增值税销项税额 【提示1】纳税人开采应税产品由其关联单位对外销售的，按其关联单位的销售额征收资源税。 【提示2】纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其计税销售额的，税务机关可以按照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关规定进行合理调整。 【提示3】纳税人既有对外销售应税产品，又有将应税产品用于除连续生产应税产品以外的其他方面的，则自用的这部分应税产品按照纳税人对外销售应税产品的平均价格计算销售额征收资源税。
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【提示4】纳税人将其开采的应税产品直接出口的，按其离岸价格（不含增值税）计算销售额征收资源税。 注意:不包含离岸后的运杂费用 【提示5】纳税人有视同销售应税产品行为而无销售价格的，或者申报的应税产品销售价格明显偏低且无正当理由，税务机关应按下列顺序确定其应税产品计税价格： （1）按纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定； （2）按其他纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定； （3）按应税产品组成计税价格确定； 组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-资源税税率） （4）按后续加工非应税产品销售价格，减去后续加工环节的成本利润后确定； （5）按其他合理方法确定。 （二）从量定额征收的计税依据（★★★） 课税数量确定的几种基本情况： 具体情况 各种应税产品，凡直接对外销售的 各种应税产品，凡自产自用的 （包括用于非生产项目和生产非应税产品） 纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送使用数量的 课税数量的确定 以实际销售数量为课税数量 以视同销售的自用数量为课税数量 以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比换算成的数量为课税数量 【例题·单选题】纳税人开采应税矿产品销售的，其资源税的征税数量为（ ）。（2010年） A.开采数量 B.实际产量 C.计划产量 D.销售数量 【答案】D （三）视同销售的情形 应当征收资源税的视同销售的自产自用产品，包括用于非生产项目和生产非应税产品两类。视同销售具体包括以下情形： （1）纳税人以自采原矿直接加工为非应税产品的，视同原矿销售； （2）纳税人以自采原矿洗选（加工）后的选矿（精矿）连续生产非应税产品的，视同选矿（精矿）销售； （3）以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物易物等，视同应税产品销售。 四、应纳税额的计算（★★★） （一）资源税的基本计税规定 1.从价定率应纳税额的计算 应纳税额=销售额×适用税率 2.从量定额应纳税额的计算 应纳税额=课税数量×适用的单位税额 【例题1·单选题】某砂石厂2020年3月开采砂石5000立方米，对外销售4000立方米，当地砂石资源税税率为3元/立方米，则该厂当月应纳资源税（ ）万元。 A.1.5 B.1.2 C.0.6 D.0.3 【答案】B 【解析】本题有两个考点：一是资源税的课税数量是销售量而不是开采量；二是从量定额资源税的计算。该厂应纳资源税=4000×3÷10000=1.2（万元）。 【例题2·计算问答题】某石化企业为增值税一般纳税人，2019年7月发生以下业务： （1）从国外某石油公司进口原油50000吨，支付不含税价款折合人民币9000万元，其中包含包装费及保险费折合人民币10万元。
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（2）开采原油10000吨，并将开采的原油对外销售6000吨，取得含税销售额2260万元，同时向购买方收取延期付款利息2.26万元、包装费1.13万元，另外支付运输费用6.78万元。
（3）将开采的原油1000吨通过关联公司对外销售，关联公司的对外含税售价为0.39万元/吨。 （4）用开采的原油2000吨加工生产汽油1300吨。
（其他相关资料：原油的资源税税率为6%；该企业原油的平均含税售价为0.39万元/吨） 要求：根据上述资料，按照下列序号回答问题，如有计算需计算出合计数。 （1）说明业务（1）中该石化企业是否应对从国外某石油公司进口的原油计算缴纳资源税，如需要计算缴纳，计算应缴纳的资源税额。
（2）计算业务（2）应缴纳的资源税额。 （3）计算业务（3）应缴纳的资源税额。
（4）计算业务（4）应缴纳的资源税额。（2017年改编） 【答案及解析】
（1）不需要缴纳资源税。资源税是对在中华人民共和国领域及管辖海域从事应税矿产品开采和生产盐的单位和个人征收的一种税。缴纳资源税的资源开采地点是“境内”，这会带来资源税进口不征，出口不退的规则。 （2）注意延期付款利息和包装费均属于价外费用。
应缴纳的资源税额=（2260+2.26+1.13）/（1+13%）×6%=120.18（万元） （3）应缴纳的资源税额=1000×0.39/（1+13%）×6%=20.71（万元）
（4）将开采的资源税应税产品连续加工非应税产品的，于移送使用时缴纳资源税。应缴纳的资源税额=2000×0.39/（1+13%）×6%=41.42（万元）。
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