交通运输企业的审计特殊考虑

时间 制定 第一次修订 第二次修订 第三次修订 第四次修订 第五次修订 发布时间 1998-10 2006-12 2007-12 执行时间 1999-1-1 2007-1-1 2008-1-1

备注 事务所脱钩改制 新审计准则实施 新底稿指南发布 交通运输企业审计特殊考虑

（天职国际业规402号）

1．总则

1.1本规程对业务人员执行相关业务具有指导作用，不具有强制性。但项目负责人在拟订、批准审计计划时应当考虑本规程内容的影响。

1.2本规程包括交通运输企业行业概述及2007年度行业分析，并分别对航空业、公共交通运输业、铁路运输业特殊风险及其应对进行了分析。

2．行业概述及2007年度行业分析 略

3．航空业特殊风险及应对

3.1高价周转件

高价周转件是指可反复修理使用、价值较高、具有单独序号的航空器材。上述三个条件应同时具备。企业应根据本办法制定分机型高价周转件目录，一经确定，不得随意更改。

一般航空企业的高价周转件在存货科目中核算，但也有航空企业经过财政部特批后在固定资产中核算，在固定资产核算时按标准的固定资产审计程序即可。在存货中核算时应执行以下特殊程序：

（1）了解企业高价周转件及材料成本差异核算具体方法 （2）测算高价周转件原值摊销的正确性

根据财政部颁布的《民航企业会计核算方法》，高价周转件的原值采用分次摊销的方式计入成本，高价周转件从购入的次月起，按5年逐月平均摊销。

（3）测算高价周转件计划成本与实际成本差异摊销的正确性 采用计划成本进行高价周转件日常核算的企业，除按照上述方法对原值进行摊销外，还应将发出高价周转件实际价与计划价的材料成本差异进行摊销，摊销必须按月摊销，不得季末或年末一次摊销，发出高价周转件应负担的差异，除委托外部加工发出材料可按上月的差异率计算外，都应使用当月的实际差异率；如果上月的成本差异率与本月成本差异率相差不大的，也可按上月的成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。材料成本差异率的计算公式如下：

本月材料成本 = 月初结存材料的成本差异+本月收入材料的成本差异 ×100% 差异率 月初结存材料的计划成本+本月收入材料的计划成本

上月材料成本 = 月初结存材料的成本差异×100%

差异率 月初结存材料的计划成本

（4）审核高价周转件采购回扣的会计处理正确性  供应商对航空公司购买高价周转件给予的现金回扣、实物回扣或记账回扣，采用计划成本核算的，作为材料成本差异处理；采用实际成本核算的，确认为当期损益，金额较大的，也可分年摊销。

 因高价周转件质量等原因索赔，供应商给予的回扣，如能准确对应已入账高价周转件价值，则冲减高价周转件账面价值，如无法准确对应已入账的高价周转件价值，则记入“材料成本差异”科目。采用实际成本核算的，确认为当期损益，金额较大的，也可分年摊销。

 随同购租飞机、发动机获得的高价周转件回扣，直接冲减飞机、发动机等资产的价值。采用计划成本进行核算的，还应同时结转材料成本差异。厂商对飞机、发动机维修给予的回扣，应冲减维修成本。

（5）审核高价周转件维修费用会计处理的正确性

高价周转件维修时，发生料、工、费支出，直接计入主营业务成本。采用计划成本核算的企业，月末还应结转维修所用器材应负担的材料成本差异。因适航及服务通告、取消合格证等原因对高价周转件进行加工、改装，如高价周转件功能提高，应增加其账面价值，如高价周转件功能没有变化，则视同修理，直接计入当期损益。

3.2国内、国际票证结算及主营业务收入 国内、国际票证核算是指航空公司使用国内、国际航空运输凭证销售的旅客、货物、邮件、逾重行李，办理退票、误机、变更以及组织包机运输后，取得的待结算国内票证结算款项。其贷方对应的是应收账款，主要应收单位民航结算中心（BSP）或营业部、其他航空公司，借方对应的是主营业务收入，本科目实质为过渡科目。在取得乘机联时先借计应收账款科目，贷记本科目，在接到BSP、其他航空公司及营业部的结算单后，再借记本科目，贷记主营业务收入。 主营业务收入核算航空公司承运旅客、货物、邮件、逾重行李、执行专包机等日常生产经营活动中所产生的收入。

审计时应执行如下特殊审计程序：

（1）审核票证结算科目余额的合理、正确性

票证结算科目期末余额，反映尚未结算的国内票证款项，一般余额为未结算的年末1到2个月售机票收入，所以我们在审计中要将余额与应收账款后1到2个月的发生额进行核对一致，同时取得资产负债表日后BSP、其他航空公司及营业部的结算单，并审核是否已按结算单金额结转销售收入。

（2）审核主营业务收入科目金额的合理、正确性

 与国内/国际票证结算科目发生额及与BSP系统提供的对账单核对，审核主营业务收入的完整、正确性；

 与未通过BSP系统结算之营业部等单位进行对账，并要求客户提供母公司与营业部之间的对账调节表，确认主营业务收入完整、正确性；

 抽取某月部分主要航线的主营业务收入系统记录，与飞行任务书系统进行核对；

 取得重大包机之合同及对应的飞行任务书，核实主营业务收入真实性。

4．公共交通运输业特殊风险及其应对

4.1主营业务收入

（1）获取月票收入、客运票务收入、包专车收入明细表, 复核其加计数是否准确, 并与明细账和总账核对相符；

（2）取得月票收入计划，复核各月月票收入分配表的计算，取得各月客运票务收入、包专车收入明细表，按月比较各种主营业务收入的变动情况,分析其变动趋势是否正常, 若有异常变动，查明异常现象和重大波动的原因；

（3）对主营业务收入发生额采用实质性分析复核：  抽查部分月份月票销售登记表、票根，计算当月销售额，并同财务账面记录核对；

 抽查部分月份车票配票表、日收入统计表，检查当月1日至31日票号，并根据票面额计算当月销售总额，同日收入统计表、财务账面收入、银行日记帐核对；

 抽查部分月份客户包车订单，与收据或发票、财务账面记录核对。

（4）从配票表中选择当年12月31日最后5天配票和次年1月1日最初5天配票情况，与当日的收入统计表核对，判断是否计入恰当年度；抽取截止日最后5张、1月1日最初5张包车订单，核对其计入账面时间。

5．铁路运输业特殊风险及其应对 5.1主营业务收入

铁路运输企业主营业务收入是指企业在从事客货运输服务等日常经营活动中所形成的经济利益的总流入(不包括代收的铁路建设基金和其他代收款)，在审核其合理性时，应该按以下原则确认：

 旅客和货物(含行包)运输，无论是否收讫价款，都应当在售出车票或办理承运手续并出具运输票据后确认收入。

 对先运输后办理手续的军事运输和政府指令性运输等特殊运输业务，应当以实际运输后的后付票据确认收入。

 两个及以上企业联合完成的运输业务，以及企业之间互相提供相关服务，

按照国务院铁路主管部门制定的收入清算办法或联合运输合同、协议，根据全国铁路运输收入清算机构出具的收入结算凭证，或者企业间互相认定的结算金额，确认各自的收入。

除上述原则外，根据我所负责铁路运输项目的特点得知，铁道部对各铁路局实施收支两条线的管理办法，即各铁路局所收到的所有运输进款必须全部上缴，铁道部与各铁路局再根据运输进款情况进行收入清算确定各铁路局会计期间的运输收入。所以，在确认铁路局的主营业务收入时，通过索取铁道部结算的原则及划款的原始资料来确认收入的合理、正确性也是一种特殊情况。

5.2固定资产

根据铁路企业核算特点，在审计固定资产过程中应注意以下特殊情况：  由于铁路线路中的部分资产具有通过大修实现局部更新的特点，为避免成本重复列支，对线路中的钢轨(包括道岔)、轨枕和道砟可不计提折旧，其后续支出予以费用化，计入当期损益。

 除上述三类资产以外的固定资产的下列后续支出分别按其性质划分为费用性和资本性支出：为消除病害对桥梁、隧道进行的局部修理支出，路基病害整治支出，机、客、货车和大型养路机械入厂修理、段做厂修、大部件大修支出，灾害复旧支出，以及各项设备的大修支出，予以费用化；各项设备的制式改变或升级支出，根据设备技术标准和行车安全需要必须发生的机车车辆加装改造支出，予以资本化；

 机车车辆加装改造与入厂修理或段做厂修同时进行的，属于大修性质的支出予以费用化，不属于大修性质的支出予以资本化。

 企业为运输设备等固定资产修理而储备的价值较高、使用期限较长且可反复修理使用的高价互换配件，购入时作为固定资产核算，在预计可使用年限内按类别计提折旧。对其他互换配件，购入时作为原材料核算，领用时一次计入当期损益。

 企业高价互换配件按类别进行明细核算，原则上不计提减值准备。如果确因技术进步等原因造成该类高价互换配件已无使用价值和转让价值时，应当按照该类高价互换配件的账面价值计提固定资产减值准备。由于设备转型等原因造成该类高价互换配件已无使用价值和转让价值时，应将其账面价值计入当期损益。