臣蜀圃ＰＲＡＣＴＩＣＥ ＤＩＳＣＵＳＳＩＯＮ 随着我国新会计准则的颁布，我国会计工作进入了新的阶 段。但是不可否认的是，在这一过程中还有很多工作要做，新 会计准则要有效执行，三个层次都必须执行到位 浅析新会计准则执行中的问题 ■巴雅尔图 当前我国会计造假情况盛行，从理 推广实施，这个推广的过程就可以认为 内部控制制度流于形式，失去了其应 论上分析，会计造假并不能说明新会计 是新会计准则执行的开始；第二层次是 有的刚性和严肃性。一些大企业的情 准则自身存在问题。即使新会计准则本 中层执行．主要执行人员是企业或组织 况也是类似，虽有建立形式上的内控 身十分完善，也可能存在执行问题，何 的管理层．新会计准则执行的直接结果 制度，但整套体系形同虚设 况绝大多数的会计造假都是未能有效执 是出具财务报告．而一个企业或组织． 行新会计准则的结果。虽然会计造假的 最后出具什么样财务报告的决定权总是 结果是会计信息失真，会计信息失真可 掌握在管理层手中。由此也可以看出， ２企业内部治理机制不佳 有关各国法律对中小股东和债权 人权利保护的指标显示，我国的得分均 能是由于新会计准则自身存在缺陷造成 新会计准则执行得力与否．中层执行很 低于世界平均水平。比如我国上市企业 的，但也不能说由于准则自身的缺陷就 关键 第三层次是底层执行．执行人就 披露的股东会决议，出席会议的表决权 导致了会计造假。可以说，会计造假归 是会计主管和会计记账人员 他们是新 数与大股东持股数相当接近，股东大会 根究底是一个执行的问题。 会计准则的直接执行者．管理层更多的 演变成了大股东大会。董事会相当数量 是影响财务会计信息的披露，而会计人 的成员曾在大股东单位任职，股东会决 一 新会计准则执行的内涵 １ 新会计准则执行的定义 员可以直接影响财务会计信息的生成。 议极少与董事会议案相左．企业董事俨 独大”的股权结构既不利于科学决策和 监督机制的形成．也不利于企业长期发 新会计准则执行要有效，这三个层次都 然成为大股东的代言人。这样的 一股 笔者认为．新会计准则执行就是在 必须执行到位。实务工作中，通过严格遵守会计人员执 行会计活动所应遵循的规范和标准 使 会计信息反映出经济的真实．让会计市 场更加规范、有序 完善的行为过程 二、当前我国新会计准则执行 的现状 展的要求。董事会缺乏对经理人员的制 约．同时由于我国大多数股份企业都是 ２００７年１月１日，我国新会计准则开 由原来的国有企业改制而来 在国有股 它不仅仅是一个框架、模式的问题 还 始在上市企业实施运行。经过两年多的 占绝对优势的条件下，董事会成员、总 涉及到一个国家的制度环境、文化特 调查研究发现，我国的新会计准则执行 经理的聘任都是由国有股东或原主管部 征 道德观念的综合影响。此外．新会 现状并不理想，具体如下： 计准则执行也是一个自我维系的系统， 是在一定制度环境下．各参与者形成自 策的博弈均衡。 ２新会计准则执行的层次 １．门指定．而且多数情况下董事长兼任总 经理。身兼二任者不可能自我监督．反 企业内部会计控制失范 由于我国的制度环境导致企业董 过来倒是总经理决定董事会人选，这就 我信念．并在自我信念的影响下作出决 事会和管理人员缺乏建立内部会计 架空了董事会和股东会两个法定机构的 控制的足够动力，长期以来他们对内 权力。部会计控制不够重视，特别是中小企 业与底层单位内控制度更加薄弱。它 ３注册会计师审计管理不严格 新会计准则执行存在着三个层次： 第一层次是高层执行或者说外部执行． 我国注册会计师协会主要由政府推 们不仅内部控制制度残缺不全或有关 动而形成，依附政府的色彩较浓，行业 执行者是准则制定机构、政府监管机构 内容不够合理，更多的时候是有章不 自律机制不够健全．缺乏有效的行业自 及企业外部监管人员。准则制定出来要 循 遇到具体问题多强调灵活性．使 律监督。注册会计师缺乏应有的职业谨 １５Ｏ中国总会计师月刊 ＰＲＡＣＴＩＣＥ ＤＩＳＣＵＳＳＩＯＮ臣园圃慎．同时由于现实中会计市场的供求状 况，会计师事务所为稳定和扩大市场份 额．在竞争中相互压价，为了在低廉的 收费中，保持一定的利润空间．事务所 三、我国新会计准则执行的优 化措施 １ 建立有效的内部会计控制机制 执业质量．并凭借检查、调查所取得的 证据资料．保护注册会计师及事务所的 合法权益．惩戒违反职业道德规范或有 有效的内部会计控制机制应受到企 其他过错的会计师事务所及注册会计 愿意支付的审计成本必然降低，这样会 业董事会、管理层的足够重视，拥有高 师。其次，要完善注册会计师行业的市 计师在审计过程中．就很可能减少甚至 效率运转的充足资源．从而做到内部会 场准入与退出机制。逐步净化注册会计 导会 省略必要的审计程序，弱化甚至放弃应 计控制运行顺畅、会计数据可靠、会计 师的执业环境．由政府主管部门弓ｌ有的职业谨慎。这些不当的行为导致即 政策选取恰当以及对交易风险的全面披 计师事务所之间的有序竞争．试行会计 使企业新会计准则执行不力也不能被发 露，同时强化企业内部会计及相关岗位 师事务所的破产制度 让会计师事务所 现和指出。既然审计也不能够发现一些 简单的违背新会计准则的执行行为 那 么企业更有可能不严格执行新会计准则 了。可以说 不当的审计行为导致了注 册会计师间接地参与了不严格的新会计 准则执行。 ４惩罚机制不严 我国涉及新会计准则执行的法律不 少．如《企业法＞、 《会计法》 《证 券法》等。但我国相关法律建设仍存在 空白，一个典型的例子是民事诉讼制 度。我国曾长期缺乏违背新会计准则的 民事诉讼．虽然当前最高法院司法解释 明确虚假陈述可以民事诉讼，但其可操 作性也不强．这实际降低了对违背新会 计准则的遏制力。同时我国也缺乏分配 举证责任的规定．普通投资者起诉的成 本被无形提高。企业董事与相关中介机 构的责任风险尚不普遍．缺乏法律强制 支持。 ５机构监管不主动 政府监管是机构监管的主要部分。 然而．政府对会计信息的披露承担监 管责任 但并不考虑行业准入、从业资 格、准则制度 机构设置、职称评聘等 问题。受长期计划体制下形成的政府监 管的影响，政府在监管过程中往往偏重 于国家利益而不够重视企、事业单位和 行业的各自特点和需要．在执行会计检 查和监督时，难免会出现不协调现象， 过多地介入企业会计事务，如对企事业 单位财务收支干预过多等。比如我国对 执行新会计准则的监管部门至少有财政 部、证监会、审计署等多个部门，各部 门职能重叠．配合和协调不够，反而造 成监管部门权威性的丧失。 的控制 严格约束各单位内部涉及会计 工作的所有人员，保证单位内部涉及会 计工作的机构、岗位的合理设置及其职 责权限的合理划分，真正做到不相容职 务相互分离、相互制约、相互监督 只 有这样，才能保证底层次上的新会计准 则执行是有力的。 ２完善企业内部治理机制 国外众多实践表明，曰常审查和 批准程序的关键在于审计委员会的有效 运作。审计委员会应保证主要由独立人 士参与．其所管辖的要包括内部审计、 外部审计以及内控制度和各种财务报表 的审查等多个方面。诸多研究还表明 独立董事在企业治理方面起着重要的作 用．而对独立董事激励问题的良好解决 应是发挥作用的前提 因此，企业内部 治理机制也存在激励问题。企业内部治 理机制中更重要的激励问题来自对经 理人的激励。良好的激励合约需要将 经理人的业绩与报酬挂钩，但不是简 单地将经理人的期权和奖金计划与股 价挂钩，而是需要一个长期的股票报 酬合同，这样才可能避免经理人通过 会计造假而获取报酬的不良行为。激 励是对经理人员的正面刺激，通过给 予足够的报酬使作为被激励者的高层 经理人员乐意付出全部的努力，达到 激励提供者的利益要求。 ３ 加强注册会计师的审计质量 控制 要加强注册会计师的审计质量控 制，首先．要建立和完善注册会计师行 业监管体制．将行业监管的检查、咨询 和惩戒三项职能有机协调。检查的目的 在于提高注册会计师的执业水平．保证 在竞争中实现优胜劣汰。政府主管部门 对执业规范、信誉好的事务所扶持引 导，促其树立品牌意识，做大做强，造 就出一批规模大、业务强、品牌硬的会 计师事务所。 ４提高法律法规的威慑力 法律法规的制订应保证对违背新会 计准则行为有足够的威慑力，这种威慑 力不仅体现在刑事的制裁手段，也体现 在民事的赔偿手段．同时这种威慑力不 仅局限于一般的会计从业人员．也应针 对高层管理、决策和监督人员。特别要 重视民事诉讼的作用．应完善与民事诉 讼相关的法律和制度，如与股东集体诉 讼密切相关的分配举证责任、责任险或 证券市场赔偿基金制度。法庭诉讼以判 决结果的公正为特点 因此应建立一个 独立的司法体系．保证判决的公正性和 执法的有效性。同时要尽可能解决法庭 诉讼可能存在的会计专业知识欠缺和诉 讼时间过长的问题。成立专门的会计法 庭是一个可以考虑的方法。 ５构建合理的机构监管机制 合理的机构监管机制首先应保证独 立于企业、注册会计师和其他利益相关 者，且有足够的权威性．还要保证监管 权力不至于过于分散，否则容易导致权 威性降低和执行能力的丧失。同时．机 构监管机制作为一个正式和主动的执行 机制．对所制订的规则的执行需保持刚 性．执行过程应迅速而且主动，特别是 可以在考虑执行成本的同时多采取事前 及事中的主动行动。回 （作者单位：内蒙古财经学院） 网上浏览，请登录中国总会计师网（ｗ ｃｃｆｏ ｃｏｉｎ ｃｎ） ２０１０・０１总第７８期１５１